Наказал бухгалтера. За что и перед кем отвечает главный бухгалтер

В 2017 году произошёл ряд изменений в нормативных актах, касающихся организации бухгалтерского учёта в организации. Данные изменения носят, скорее, технический характер. Законодатели уточняют функции и ответственность главного бухгалтера предприятия и не затрагивают принципы составления бухгалтерской и налоговой отчётности. Чтобы избежать некоторых ошибок в работе, главбуху компании следует чётко понимать свои обязанности, а главное, уяснить меру ответственности за их недобросовестное исполнение.

Новые принципы организации работы бухгалтерии

По действующему законодательству, за организацию бухгалтерского учёта и контроля в компании отвечает руководитель. Штатным расписанием некоторых компаний предусмотрено, что главный бухгалтер является заместителем руководителя. А в реальности он часто является «вторым лицом» в компании. По законодательству РФ бухгалтерский учёт ведётся в компании (фирме, предприятии) с момента регистрации и до реорганизации или ликвидации фирмы.

Что представляет собой договор о полной материальной ответственности

С главным бухгалтером при вступлении в должность может заключаться договор о полной материальной ответственности. Он, как правило, состоит из следующих обязательных пунктов:

• наименования сторон договора, с указанием полного названия компании и паспортных данных сотрудника. В качестве основания для заключения такого договора указывается номер приказа о назначении на должность;
• предмет договора. Этот пункт подразумевает определение степени ответственности и условий, при которых наступает возмещение материального ущерба бухгалтером (подразумевается, что ущерб является прямым, а вина бухгалтера не оспаривается);
• срок действия договора. Договор вступает в силу с момента подписания и может заключаться как на определённый период, так и на весь срок работы сотрудника;
• права и обязанности сторон. В практике это самый обширный пункт, где взаимоотношения предприятия с бухгалтером определяются на основе законодательства и специфики компании;
• порядок возмещения ущерба. В этом разделе следует предусмотреть проведение внутренней ревизии или аудита, определить сроки возмещения ущерба, указать фиксированную сумму или ежемесячные отчисления в случае, когда ущерб превышает определённый процент оклада сотрудника. Расторжение трудового соглашения с сотрудником, как правило, не влечёт отмены возмещения причинённого ущерба.

Отдельно оговариваются вопросы форс-мажорных обстоятельств, условия расторжения или внесения изменений в договор, а также возможности разрешения споров.

Договор заверяется подписью сотрудника, подписью руководителя и печатью предприятия. Законодательством РФ налоговая ответственность бухгалтера не предусмотрена. В случае выявленных в этой сфере нарушений наступает административная или уголовная ответственность.

Практика исполнения обязанностей главбуха на малых предприятиях

Стандартная структура бухгалтерии используется на средних и крупных предприятиях. Она может варьироваться в зависимости от специфики компаниях.

В небольших по объёму финансового оборота фирмах и на микропредприятиях все функции по ведению бухчёта исполняет один человек. В таких организациях работает обычно до 15 сотрудников, включая руководителя и владельца компании. Функции отделов приведены ниже.

Таблица: разделение функций по ведению учёта в компании

Главный бухгалтер
Материальная бухгалтерия
Основные фонды	Расходные материалы	Отдел платежей и налогов	Финансово-экономический отдел	Расчётный отдел
Ведёт учёт и контроль за капитальными строениями, транспортом, производственным оборудованием и контролирует все расходы, связанные с основным видом деятельности	Работает с материально ответственными лицами, ведёт учёт расхода сырья, топлива и других материалов, необходимых для работы и обслуживания основного производства	Работает с внешними потребителями, смежными организациями и контролирующими органами. Обеспечивает своевременное прохождение платежей.	Планирует макроэкономическую деятельность, следит за освоением средств и(или) сбытом продукции	Осуществляет внутренние платежи и начисление заработной платы сотрудникам

Какие полномочия есть у главного бухгалтера в 2017 году

В своей профессиональной деятельности бухгалтер руководствуется Федеральным законом «О бухгалтерском учёте» и «Отраслевым стандартом бухгалтерского учёта организаций» (утв. Банком России 02.09.2015 N 487-П). Главный бухгалтер организации:

• организует ведение полного бухгалтерского учёта и курирует правильное ведение финансовой документации компании;
• следит за изменениями законодательства в сфере финансовой деятельности и внедряет новшества в работе бухгалтерии;
• обеспечивает качественное функционирование информационной системы бухгалтерского учёта и ведение финансовой документации;
• решает вопросы предоставления финансовой информации пользователям;
• следит за соблюдением финансовой дисциплины и законности сотрудниками и компанией в сфере налогообложения и финансовой документации;
• участвует в составлении перспективных планов развития предприятия и контролирует их исполнение в пределах своей компетенции;
• руководит сотрудниками бухгалтерии и сотрудничает с правоохранительными и контролирующими органами;
• отвечает за своевременное начисление заработной платы сотрудникам.

Как оформить должностную инструкцию главбуха по Трудовому кодексу РФ

Для конкретизации обязанностей составляется должностная инструкция, на которую главный бухгалтер опирается в своей повседневной деятельности. В основу такой инструкции часто заложены принципы, сформулированные «Квалификационным справочником должностей», определяющим основные права, обязанности и профессиональные требования к сотруднику.

Права главбуха предусматривают создание условий для качественного выполнения ним функциональных обязанностей. Главный бухгалтер:

• согласует назначения материально-ответственных сотрудников;
• визирует договоры по товарно-денежным отношениям со смежными предприятиями и учреждениями;
• контролирует ведение финансовой отчётности руководителями подразделений предприятия.

Приём и инвентаризация дел при увольнении главного бухгалтера

Назначенный главный бухгалтер принимает дела от предыдущего сотрудника по акту. Это обязательная процедура. Передача документации и материальной ответственности при смене главного бухгалтера осуществляется при помощи комиссии.

При увольнении главного бухгалтера он передаёт дела новому работнику. При отсутствии вновь назначенного сотрудника - лицу, временно исполняющему такие обязанности. Если передать дела некому, принять документы и ценности по акту должен руководитель предприятия или его заместитель.

Ответственность главного бухгалтера и сопряжённые с ней риски

За нарушения производственной дисциплины и грубые ошибки в работе в отношении главного бухгалтера может наступать дисциплинарная, финансовая, административная и как крайний случай, уголовная ответственность.

Как привлечь к ответственности за ненадлежащее исполнение обязанностей

Главный бухгалтер подчинён непосредственно первому руководителю предприятия. Эти отношения регулируются трудовым законодательством, контрактом или трудовым договором. За нарушение внутренней финансовой дисциплины, несвоевременное осуществление платежей и отчётности или халатное отношение к работе в отношении главного бухгалтера руководителем предприятия могут налагаться взыскания, предусматривающие дисциплинарную или финансовую ответственность.

Дисциплинарная ответственность предусматривает широкий диапазон решений - от устного предупреждения до увольнения по соответствующей статье Трудового кодекса РФ.

Изменения, вводимые в трудовое законодательство с 2017 года, больше коснутся кадровых сотрудников и фактически не повлияют на профессиональные стандарты сотрудников бухгалтерского профиля.

Принятый порядок взыскания средств для возмещения ущерба

Материальная ответственность бухгалтера (главного бухгалтера) наступает за ущерб, в причинении которого есть непосредственная вина работника. Как следует из ст. 233 ТК РФ, причинённый предприятию ущерб подлежит возмещению . Но ст. 238 ТК РФ предусмотрено, что работник возмещает только причинённый действительный ущерб. Упущенные доходы (недополученная выгода) взысканию не подлежат. Законом ограничен размер налагаемой суммы возмещения. Руководитель компании может принимать решение о возмещении ущерба в размере месячного оклада виновного сотрудника.

При наличии значительного ущерба, причинённого предприятию из корыстных побуждений, руководитель может ставить вопрос о привлечении сотрудника бухгалтерии к административной или уголовной ответственности. Спорные вопросы, как и прежде, решаются в установленном законом порядке.

Уголовная ответственность перед государством

В случае причинения материального ущерба по умыслу, наличия у сотрудника корыстных побуждений, нарушений, выявленных в сфере налоговой дисциплины и обязательных платежей, а также в зависимости от суммы причинённого ущерба, для главного бухгалтера может наступить ответственность в соответствии с Административным или Уголовным кодексом. Если в дисциплинарном порядке главный бухгалтер отвечает перед работодателем, то ответственность перед государством регламентируется только Уголовным кодексом (УК), Налоговым кодексом (НК) и Административным кодексом (КоАП РФ).

Преступления в сфере финансово-экономической деятельности определяются разделом VIII УК РФ, главы с 21 по 23. Для возбуждения уголовного дела в отношении ответственного бухгалтера необходимо наличие всех составляющих состава преступления.

Судебное преследование за финансовые махинации и мнимые сделки

Санкции уголовного наказания по типичным бухгалтерским статьям предусматривают различные сроки в зависимости от характера преступления и суммы причинённого материального ущерба. Но это крайний случай. Чаще доказать вину и преступный умысел бухгалтера тяжело, если нет прямой корысти в действии или бездействии работника бухгалтерии.

Например, ответственность за неправильное начисление заработной платы, неуплату налогов, невыплату зарплаты, недостоверные сведения, мнимые и притворные сделки в большинстве случаев не наступает по причине того, что любые финансовые документы подписывает руководитель предприятия, который в независимости от формы собственности на предприятии несёт полную уголовную и административную ответственность. За нетяжкие экономические преступления или махинации главный бухгалтер может отделаться максимум штрафом вместо тюремного срока.

Административная ответственность руководителя и главного бухгалтера

За мелкие правонарушения в финансовой отчётности перед государством к ответственности, как правило, привлекают само предприятие . Однако при определённых обстоятельствах к административной ответственности могут привлечь и главного бухгалтера.

Ответственность за административные правонарушения, совершаемые бухгалтерами, предусмотрена статьями 15.3–15.6 и 15.11 Кодекса об административных правонарушениях Российской Федерации (далее - КоАП РФ). Санкции за данные нарушения предусматривают наложение на главного бухгалтера, как на должностное лицо, штрафа в сумме от 500 до 5000 рублей.

Санкции за недостоверную налоговую отчётность

Сумма изменяется в зависимости от тяжести правонарушения. Чаще всего ответственность наступает за предоставление бухгалтерской отчётности, занижающей сумму начисленных обязательных платежей. Административная ответственность наступает, если сумма занижения взноса составляет от 10%. За такое правонарушение предусмотрен штраф. Однако с 1 ноября 2013 в соответствии с поправкой к статье 15–11 закона №276-ФЗ бухгалтер освобождается от административной ответственности, если внесёт корректировку в предоставленный ранее отчёт. Эта норма действует и в настоящее время.

Наказания за нарушения, ведущие к неправильному расчёту налогов

Привлечение к административной ответственности может наступить также при допущении главным бухгалтером следующих нарушений:

• срыв сроков постановки организации на учёт по месту фактической дислокации её подразделений или принадлежащей ей недвижимости и транспорта. Срок на регистрацию предусмотрен в один месяц;
• несвоевременное предоставление отчётности (подачи налоговой декларации). При задержке декларации более чем на 10 дней, расчётный счёт предприятия может быть заблокирован по инициативе налоговых органов;
• непредоставление в налоговые органы законно затребованных документов.

Рекомендуется согласовывать спорные вопросы с контролирующими органами в минимальные сроки. Основанием для привлечения ответственного бухгалтера к административной ответственности является протокол, составленный уполномоченным представителем контролирующего органа с указанием конкретной статьи КоАП. Решение по такому протоколу принимает мировой суд. Доказательство невиновности ложится на плечи самого бухгалтера.

Если контролирующие органы выявили ошибки в учёте, следует не пытаться уйти от ответственности, а принять все возможные меры для исправления ошибок

Можно ли оштрафовать нового бухгалтера за ошибки его предшественника

Главный бухгалтер отвечает за период своей деятельности и не привлекается к ответственности за нарушения своего предшественника . К ответственности привлекается непосредственный виновник - предыдущий главный бухгалтер. Если на момент правонарушения главный бухгалтер отсутствовал (болезнь, командировка и т. п.), то к ответственности привлекается лицо, исполнявшее его обязанности.

Следует помнить, что в отношении административных правонарушений существует срок давности. В ряде случаев это помогает избежать административной ответственности. Такой срок по нарушениям налоговой дисциплины составляет один год с момента нарушения, при этом дата составления протокола роли не играет.

Страхование бухгалтерской ответственности

В связи с предусмотренной законодательством возможностью материального возмещения убытков ряд страховых компаний предоставляет услуги по страхованию ответственности бухгалтера. Наличие страховки предусматривает, что при наступлении страхового случая возмещение убытков будет произведено из страхового фонда.

Страхованию подлежат случаи неумышленного причинения ущерба, подпадающие под ответственность. Договоры страхования заключаются на сумму от 1 до 500 миллионов рублей. Страховой взнос обычно составляет от 1 до 3 % в год от этой суммы. Образцы страхового полиса разрабатываются самой страховой компанией и предоставляются клиенту на ознакомление и подписание. Тексты полисов у разных компаний могут отличаться.

Кто будет нести ответственность: главбух или директор

Лучшей гарантией личной и финансовой безопасности главного бухгалтера является юридическая грамотность и честное выполнение бухгалтером своих должностных обязанностей. К составлению договора о полной материальной ответственности следует привлекать юриста. Нелишним будет и организация юридического отдела в рамках компании работодателя. В то же время бухгалтер должен помнить, что основным ответственным лицом предприятия по закону является его руководитель.

Порядок рассмотрения правонарушений судами

Вопрос уголовных дел здесь не рассматривается. С точки зрения бухгалтерского и юридического законодательства интересны вопросы судебной практики о финансовых спорах, рассматриваемых в рамках гражданского и административного делопроизводства. Такими вопросами, как правило, занимается юридический отдел. Однако главный бухгалтер должен понимать, что на данную категорию сотрудников презумпция невиновности не распространяется, поэтому бухгалтер сам должен доказывать в суде свою правоту .

При возникновении судебных споров главбух должен:

• быть готовым к затяжной тяжбе;
• запастись решениями независимого арбитража и экспертными заключениями, которые суд будет обязан принять во внимание;
• важную роль играет также возможность привести прецедент судебного решения по аналогичному делу, что позитивно скажется на принятом решении по вопросу;
• все спорные вопросы должны трактоваться в пользу налогоплательщика – это требование закона;
• п.3 ст.144 НК РФ прямо указывает, что если есть обстоятельство, смягчающее ответственность, размер штрафа за налоговое правонарушение уменьшается не менее чем в два раза от установленного соответствующей статьёй Налогового кодекса РФ.

Обзор судебной практики: закон на стороне главного бухгалтера

Для прецедента можно посмотреть материалы судебных заседаний против налоговиков Московской области, где чаще всего принимались решения в пользу бухгалтера. Показательным является дело фабрики Рошен. Липецкий областной арбитражный суд признал незаконными действия сотрудников налоговой инспекции по начислению 35 млн руб. налогов. Кроме того, ещё одним решением суд отказал налоговикам в применении налогового вычета по НДС и возврате фабрике 25,9 млн руб.

Нововведения 2017 года в системе бухгалтерского учёта систематизируют структуру работы бухгалтерии и направлены, с одной стороны, на снижение уровня ответственности главного бухгалтера, а, с другой стороны, на повышение его роли и как организатора и руководителя.

Бухгалтер – специалист, имеющий экономическое образование, занимающийся ведением бухгалтерского учета на фирме. В зависимости от специфики деятельности организации, в ее штате может быть один бухгалтер, выполняющий одновременно и роль главного, и несколько, каждый из которых отвечает за ведение достоверного бухгалтерского и налогового учета на конкретном участке, или целые бухгалтерские службы.

Именно благодаря бухгалтеру, предприятие исправно выплачивает заработную плату своим работникам, платит налоги и сборы. Нельзя представить деятельность любого современного предприятия без такого работника, который отвечает за организацию достоверного учета всех фактов хозяйственной деятельности.

• дисциплинарная ответственность бухгалтера (при ненадлежащем исполнении трудовых обязанностей, прописанных в трудовом договоре и ) – имеет 3 вида: выговор, замечание, увольнение;
• материальная ответственность бухгалтера ( либо в размере в пределах среднемесячного заработка, либо в полном объеме, если заключен );
• административная ответственность бухгалтера (при ненадлежащем исполнении служебных обязанностей могут быть применены (если установлена вина и соблюдены сроки давности) штрафные санкции согласно статьям КоАП РФ;
• уголовная ответственность бухгалтера (например, за неуплату налогов в крупных размерах: умышленное включение в декларации ложных сведений, умышленно направильный расчет) – могут быть привлечены в качестве соучастников вместе с руководством.

Ответственность главного бухгалтера

Главный бухгалтер на предприятии – ведущий специалист, на которого целиком и полностью возложены функции по достоверному, своевременному и качественному ведению учета на предприятии. В соответствии с федеральным законодательством, главный бухгалтер несет ответственность за разработку , своевременную сдачу и предоставление достоверной бухгалтерской отчетности.

Однако это не значит, что рядовые сотрудники бухгалтерии не несут никакой ответственности, и за их «промахи» и «недочеты» будет отвечать только главный бухгалтер.

За что несет ответственность обычный сотрудник бухгалтерии?

Как и любой другой сотрудник, бухгалтер несет ответственность за качественное исполнение своих обязанностей. Например, бухгалтер по заработной плате, отвечает за правильность начисления сотрудникам, своевременность сдачи отчетности во внебюджетные фонды.

Безусловно, главный бухгалтер должен контролировать деятельность своих подчиненных, но на то, чтобы проверять работу каждого сотрудника у главного бухгалтера не будет ни возможности, ни времени, так как у него полно своих обязанностей.

Бухгалтер несет дисциплинарную, материальную, административную или уголовную ответственность. Каждый из этих видов ответственности проявляется в своей форме (выговоры, штрафы, увольнение, возмещение ущерба) и назначается за систематические ошибки, недочеты, которые присутствуют в его работе.

Так, если бухгалтер по учету ТМЦ халатно относится к своим обязанностям, не производит ежемесячную сверку остатков, что в результате приводит к недостаче, к нему применяется дисциплинарная или материальная ответственность.

В рамках дисциплинарной ответственности, рядовой сотрудник бухгалтерии или даже главбух могут быть уволены, однако на это должны быть веские основания.

Бухгалтер может нести материальную ответственность. Так, например, бухгалтер, отвечающий за расчеты с контрагентами, будет отвечать за ошибки в платежном поручении, которые привели к перечислению денежных средств не на тот расчетный счет. Бухгалтер-кассир может быть привлечен к материальной ответственности за обнаруженную недостачу по кассе. При этом компенсировать убытки он должен будет, к примеру, из своей заработной платы.

К примеру, о такой взаимозависимости могут свидетельствовать общие учредители и руководство или тождественность фактических адресов, телефонных номеров, информационных сайтов, видов деятельности налогоплательщика и зависимого лица, а также совпадение в компаниях линейного персонала, в частности главного инженера.

По материалам Определения Верховного Суда РФ от 14.09.2015 № 306-КГ15-10508 можно посмотреть, как налоговые органы собирали информацию. Изучался сайт компании, где были найдены данные о годовом обороте и годовом объеме строительно-монтажных работ за периоды, предшествующие ее созданию. Затем было установлено, что эти сведения полностью совпадают с данными другого налогоплательщика не только по цифрам, но и по фактам: объектам строительства и субподрядчикам. В результате организация фактически сама призналась во взаимозависимости с задолжавшим налогоплательщиком, которого планировалось «бросить» вместе с долгом перед бюджетом.

ФНС в письме также указывает, что даже если у организаций разные учредители, участники и руководители, они находятся по разным адресам и в штате у них трудятся разные лица, но их поведение объективно носит зависимый друг от друга характер, задолженность одного все равно может быть взыскана с другого. В частности, о взаимозависимости может говорить массовый переход сотрудников из одной организации в другую и продолжение взаимодействия работников с контрагентами налогоплательщика от имени вновь созданной организации. Не стоит забывать, что информация о персональных данных работников также есть у налоговиков. Она содержится в справках 2-НДФЛ и в расчете по страховым взносам. Поэтому сравнить ее по СНИЛС и ИНН несложно.

Когда взаимозависимое лицо платит

Сам по себе факт взаимозависимости еще не означает безусловной обязанности платить налоги за другое юрлицо (письмо ФНС ). Такая обязанность появляется, если установлены факты уклонения от уплаты налогов. Примеры можно найти непосредственно в п. 2 ст. НК РФ. Среди них поступление выручки за товары, работы или услуги, реализуемые налогоплательщиком, на счета взаимозависимого лица, а также совершение между взаимозависимыми лицами сделок, направленных на передачу денег и другого имущества после того, как стало известно о проведении в отношении налогоплательщика проверки.

Передача денег или другого имущества может носить возмездный и даже формально возвратный характер. Поскольку в самой ст. НК РФ этот момент никак не конкретизирован. Так, в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2016 № 09АП-55725/2015 было признано, что заключение между взаимозависимыми лицами договора займа и вывод по нему значительной суммы средств может свидетельствовать об уклонении от уплаты налогов займодавцем, поскольку соглашение было оформлено сразу после того, как налогоплательщик получил решение выездной проверки.

Однако практика не ограничивается перечнем, приведенным в НК РФ. Так, уклонением признается перезаключение взаимозависимым лицом договоров с контрагентами налогоплательщика с переводом на себя соответствующих денежных потоков. Разновидностью этого способа является заключение соглашений уступки права требований, если они совершаются на условиях, отличных от рыночных, либо если сама уступка осуществляется лишь для вида.

Определением Верховного Суда РФ признана законность взыскания налогов с взаимозависимого лица в ситуации, когда задолженность по длительным договорам лизинга была переведена на взаимозависимое лицо. При этом к нему в штат перешли и сотрудники налогоплательщика, которые продолжали работать на том же оборудовании, что и до перевода. А само взаимозависимое лицо заключало договоры с контрагентами налогоплательщика с явной целью — продолжать финансово-хозяйственную деятельность самого налогоплательщика. Наконец, выручка по договорам, заключенным налогоплательщиком, поступала от его контрагентов напрямую на счет взаимозависимого лица.

Екатерина Костакова , эксперт Контур.Школы

Статистика налоговых преступлений в РФ

Уже не первый год одна из ключевых задач для государственных органов — оперативный контроль и качественное расследование налоговых преступлений, выявление сложных схем уклонения от уплаты налогов и сборов. И эти задачи каждый год удачно решаются.

За 2016 год окончено расследование 7 152 уголовных дел по налоговым преступлениям, направлено в суд 3 513 дел, выявлено 4 970 лиц, совершивших налоговые преступления, из которых 1 385 лиц привлечено к уголовной ответственности. Анализ судебной практики по таким делам свидетельствует о том, что чаще всего фигурантами уголовного дела становятся руководители компаний.

Такие темпы раскрываемости связаны с новыми системами контроля. Например, связь с «серыми» компаниями легко обнаружить при помощи системы проведения проверок «АСК НДС-2».

Проверки

За 2016 год налоговики провели 39 977 913 камеральных проверок. В 99 % из них были выявлены нарушения. В результате раскрытых махинаций по уклонению от уплаты налогов было доначислено 102,3 млрд ₽ недоимок, пеней и штрафов. Это на 25,9 % больше, чем в 2015 году.

В результате выездных проверок за 2016 год доначислено 349,1 млрд ₽. В сравнении с 2015 годом это больше на 30,5 %.

Источники: портал ФНС, nalog.ru, а также вебинар Контур.Школы «Налоговое планирование на предприятии: анализ проблем, выявление рисков, разработка налоговых схем»

Методика для следователей

В письме ФНС доводит до нижестоящих налоговых органов, а также до органов Следственного комитета РФ «Методические рекомендации по установлению в ходе налоговых и процессуальных проверок обстоятельств, свидетельствующих об умысле в действиях должностных лиц налогоплательщика, направленном на неуплату налогов (сборов)». В этом документе на конкретных примерах даются рекомендации по сбору налоговыми органами доказательств, которые в дальнейшем следователи смогут использовать в уголовных делах. Так, рассмотрены получившие широкое распространение на практике схемы имитации деятельности, подмены договоров, искусственного создания условий для применения льгот и дробления бизнеса.

Дробление

Возьмем для примера широко распространенную практику дробления магазина. Большая площадь делится на несколько отделов площадью менее 150 м2. Управляющие отделами регистрируются в качестве предпринимателей и оформляют свою торговлю через ЕНВД, берут площадь отдела в аренду и реализуют товар, например, по договору поручительства. Как отмечается в «Методических рекомендациях», чтобы выявить подобные злоупотребления, налоговики допрашивают сотрудников «раздробленных» организаций, которые часто не знают, что работают не в основной компании. А если и знают, то в качестве непосредственного руководителя нередко называют руководителя основной организации, так как именно от него получают указания.

Чтобы выявить схемы дробления бизнеса, налоговики также анализируют через свои базы данных или фиксируют на месте следующие факты:

• материальные ресурсы компаний — используемые основные средства, например склады, транспортные средства, производственные помещения; обычно они находятся в собственности налогоплательщика и переданы в аренду аффилированным компаниям или ИП;
• факты приобретения товаров на продажу и для собственных нужд всеми лицами у одних и тех же поставщиков по единой заявке;
• хранение имущества на общих складах, учет выручки через единое ПО, совместное инкассирование выручки, открытие счетов одними и теми же лицами в одних банках;
• единый юридический адрес, использование одних и тех же помещений, персонала, материально-технической базы;
• подготовку налоговой и бухгалтерской отчетности одними и теми же лицами, совместное хранение бухгалтерских документов и документов по ведению финансово-хозяйственной деятельности, использование единого IP-адреса и т.п.

Вопросам дробления бизнеса посвящено также письмо ФНС , в котором анализируется соответствующая судебная практика.

Подмена договора

Отдельно стоит остановиться на уклонении от уплаты налогов путем подмены одного договора другим. Например, чтобы избежать уплаты НДС с аванса, стороны заключают договор займа, а после отгрузки товара засчитывают заемные средства в счет его оплаты. Или заключают с контрагентом договор комиссии, хотя реально осуществляют сделки по купле-продаже товаров. Также возможна подмена договора купли-продажи договором лизинга либо сделкой по реализации доли в уставном капитале. Заподозрив подмену, инспекторы детально изучат текст соответствующего договора, проведут экономический анализ, чтобы выявить фактические взаимоотношения сторон.

При подозрении, что компания заключила посреднический договор, чтобы прикрыть договор купли-продажи, налоговики проанализируют движение денег на расчетных счетах налогоплательщика. Если будет обнаружено перечисление средств до реализации товара, это будет свидетельствовать, что договор исполняется за счет комиссионера. Также о подмене договора может говорить и условие об оплате товара не позднее определенного срока, включенное в договор комиссии. Все это противоречит понятию посреднической сделки, так как комиссионер должен перечислять полученное лишь по факту реализации товаров.

Если речь идет о заключении договора лизинга вместо договора купли-продажи с рассрочкой платежа, инспекторы обратят внимание на срок лизинга, который в подобных случаях бывает значительно меньше, чем срок полной амортизации имущества. Кроме того, будет изучено, есть ли в договоре условия, обязательные для лизинга: предмет, продавец, срок, плата, балансодержатель.

Иногда договор купли-продажи дорогостоящего оборудования или недвижимости маскируется под реализацию доли в уставном капитале, чтобы избежать уплаты НДС (пп. 12 п. 2 ст. НК РФ). В этом случае специально под сделку создается отдельное юрлицо, а его уставный капитал формируется именно из продаваемого имущества. Все эти факты инспекторам будут видны из отчетности компании. Останется только установить, что эта новая компания никакой деятельности ни до, ни после сделки не вела и никакого имущества, кроме «продаваемого», у нее на балансе никогда не имелось, — и факт умышленного уклонения от уплаты налогов доказан.

Налоговая выгода: теперь в законе

Летом 2017 года в НК РФ появилась новая статья 54.1, которая регламентирует пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и суммы налога. В этой статье прямо закреплен запрет на уменьшение налоговой базы и суммы налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни или об объектах налогообложения. В частности, в случае, когда основной целью совершения сделки или операции является неуплата налога, в том числе путем зачета или возврата.

Теперь в НК РФ напрямую закреплен критерий разумной деловой цели, по которому обоснованная налоговая выгода может быть отделена от необоснованной. Об этом было сказано еще в Постановлении Пленума ВАС РФ . ФНС в письме разъясняет, что в ст. 54.1 НК РФ речь идет именно об умышленных действиях налогоплательщика, направленных на совершение сделок и операций, основная цель которых — уменьшение налога.

Если такая «экономия» достигнет крупного размера по критериям, установленным УК РФ, все собранные инспекторами доказательства по делу данного налогоплательщика-оптимизатора будут переданы в следственные органы в полном соответствии с «Методическими рекомендациями», о которых мы говорили выше. Поскольку в ст. 54.1 НК РФ речь идет именно об умышленных действиях, направленных на уменьшение налогов.

Уголовный калейдоскоп

• Главный бухгалтер была признана виновной в уклонении от налогов через фирмы-однодневки приговором Ступинского городского суда Московской области от 05.04.2017 по делу № 1-59/2017. Ее вина была доказана косвенными уликами. В частности, она имела неограниченный доступ к печати компании и на постоянной основе использовала флеш-карту с паролем для ведения банковского счета компании, а СМС-уведомления о движении средств по этому счету поступали на ее личный мобильный.

Кроме того, в силу своих должностных обязанностей главбух была осведомлена об объемах и ассортименте фактически поставленного сырья, фактической стоимости поставляемой продукции и данных о реальных поставщиках. Эти обстоятельства в совокупности позволили суду сделать вывод, что подсудимая имела возможность соотнести реальные сделки с теми, которые оформлены только для видимости. А значит, в тех случаях, когда главбух принимала к оплате, проводила по бухучету и отражала в налоговых декларациях фиктивные счета-фактуры, договоры и акты, она умышленно шла на уклонение от налогов.

• Апелляционным Определением Московского городского суда от 15.04.2015 по делу № 10-4640/15 установлено, что в ходе следствия на компьютере главного бухгалтера, а также на серверах компании были найдены электронные письма. Эти письма направлялись представителю компании, с помощью которой была занижена налоговая база. Проведенная компьютерная экспертиза подтвердила подлинность переписки. В результате действия бухгалтера по отражению в декларациях фиктивных операций по договорам с такой компанией признаны уголовным преступлением.
• Приговорами Домодедовского городского суда Московской области от 05.02.2016 по делу № 1-61/2016 (1-754/2015) и Коломенского городского суда Московской области от 12.01.2017 по делу № 1-52/В/17 признаны преступными действия руководства компании, которое направляло контрагентам письма с просьбой перечислять деньги, причитающиеся организации, напрямую поставщикам (кредиторам). Суд указал, что подобные действия в ситуации, когда счета организации заблокированы налоговым органом из-за недоимки, являются преступлением, ответственность за которое предусмотрена ст. УК РФ.

Алексей Крайнев, налоговый юрист

Главный бухгалтер организации, осуществляя ведение бухгалтерского учета, имеет широкий круг обязанностей, связанных с хозяйственной деятельностью юридического лица, поэтому и ответственность на нем лежит не малая.

Главный бухгалтер (а при отсутствии в штате такой должности - бухгалтер) назначается на должность и освобождается от должности руководителем организации (ст. 7 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» - далее Закон «О бухгалтерском учете»). Он подчиняется непосредственно руководителю и несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. Кроме того, он обеспечивает соответствие хозяйственных операций законодательству РФ, контроль за движением имущества и исполнением обязательств. Работники обязаны выполнять его требования по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов. Без подписи этого должностного лица денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, и бухгалтерская отчётность подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами (п. 3 ст. 9, п. 5 ст. 13 Закона «О бухгалтерском учете»).

Если между главным бухгалтером и руководителем возникают разногласия по осуществлению хозяйственных операций, документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, который несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций. При этом главный бухгалтер наравне с руководителем может быть уволен за принятие необоснованного решения, которое повлекло за собой нарушение сохранности имущества, его неправомерное использование или иной ущерб имуществу организации (п. 9 ч. 1 ст. 81 ТК РФ).

Согласно ст. 18 Закона «О бухгалтерском учете» руководители организаций и другие лица ответственные за организацию и ведение бухгалтерского учета в случае уклонения от ведения бухгалтерского учета, искажения бухгалтерской отчетности и несоблюдения сроков ее представления и публикации привлекаются к административной или уголовной ответственности в соответствии с законодательством РФ.

Ответственность по трудовому законодательству

Для главного бухгалтера трудовым договором или дополнительным соглашением к нему может быть предусмотрена материальная ответственность в полном размере причиненного ущерба (ч. 2 ст. 243 ТК РФ). Согласно п. 10 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 16.11.2006 № 52 полная материальная ответственность может быть возложена на главного бухгалтера при условии, что это установлено трудовым договором. Если в трудовом договоре не предусмотрено, что главный бухгалтер несет материальную ответственность в полном размере, то при отсутствии иных оснований для привлечения к такой ответственности с него можно взыскать сумму лишь в пределах среднего месячного заработка.

Следовательно, для привлечения главного бухгалтера к полной материальной ответственности необходимо наличие следующих условий:

• включение в трудовой договор положения о дополнительной по сравнению с федеральным законом полной материальной ответственности;
• невыполнение главным бухгалтером условия трудового договора, за нарушение которого предусмотрена полная материальная ответственность;
• причинно-следственная связь.

Условие о полной материальной ответственности может быть как включено в трудовой договор, так и оформлено дополнительным соглашением к нему.

Данная позиция изложена в Письме Роструда от 19.10.2006 № 1746-6-1: «Материальная ответственность наступает при одновременном наличии следующих условий: противоправного поведения (действий или бездействия) причинителя; причинной связи между противоправным действием и материальным ущербом; вины в совершении противоправного действия (бездействия)».

Договоры о полной материальной ответственности могут быть заключены только с работниками, включенными в Перечень должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной индивидуальной материальной ответственности за недостачу вверенного имущества (далее - Перечень). Этот Перечень утвержден Постановлением Минтруда России от 31.12.2002 № 85. Если должность работника или конкретная поручаемая ему работа не предусмотрена указанным Перечнем, то заключенный договор о полной материальной ответственности недействителен (ст. 244 ТК РФ, письмо Роструда от 19.10.2006 № 1746-6-1).

Согласно общим положениям Трудового кодекса (ст. 243 ТК РФ) полная материальная ответственность наступает в следующих случаях:

• когда в соответствии с Трудовым кодексом или иными федеральными законами на работника возложена материальная ответственность в полном размере за ущерб, причиненный работодателю при исполнении работником трудовых обязанностей;
• за недостачу ценностей, вверенных ему на основании специального письменного договора или полученных им по разовому документу;
• за умышленное причинение ущерба;
• за причинение ущерба в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения;
• за причинение ущерба в результате преступных действий, установленных приговором суда;
• за причинение ущерба в результате административного проступка, если таковой установлен соответствующим государственным органом;
• за разглашение сведений, составляющих охраняемую законом тайну (государственную, служебную, коммерческую или иную), в случаях, предусмотренных федеральными законами;
• за причинение ущерба не при исполнении трудовых обязанностей.

Административная ответственность

В соответствии со ст. 2.4 КоАП РФ привлечению к административной ответственности подлежит должностное лицо в случае совершения им административного правонарушения в связи с неисполнением либо ненадлежащим исполнением своих служебных обязанностей.

Совершившие административные правонарушения в связи с выполнением организационно-распорядительных или административно-хозяйственных функций руководители и другие работники иных организаций несут административную ответственность как должностные лица.

Давность привлечения к ответственности определяется в соответствии со ст. 4.5 КоАП РФ.

На главного бухгалтера распространяются следующие виды административной ответственности:

1. Ст. 15.1 КоАП РФ - нарушение порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций - административный штраф от 4000 до 5000 руб. Давность привлечения - два месяца.
2. Ст. 15.5 КоАП РФ - нарушение сроков представления налоговой декларации - административный штраф от 300 до 500 руб. Давность привлечения - год.
3. Ст.15.6 КоАП РФ - непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля - административный штраф от 300 до 500 руб. Давность привлечения - год.
4. Ст.15.11 КоАП РФ - грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности - административный штраф от 2000 до 3000 руб. Давность привлечения - год.

Уголовная ответственность

1. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации (ст. 199 УК РФ).

Субъекты преступления: руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), в обязанности которых входит подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов, а также иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий и лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера) (Постановление Пленума Верховного суда от 28.12.2006 № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления», далее - Постановление).

Форма вины: прямой умысел с целью полной или частичной неуплаты налогов и (или) сборов (п. 8 Постановления). П. 9 Постановления разъясняет: «Включение в налоговую декларацию или иные обязательные для представления документы заведомо ложных сведений может выражаться в умышленном неотражении в них данных о доходах из определенных источников, объектов налогообложения, в уменьшении действительного размера дохода, искажении размеров произведенных расходов, которые учитываются при исчислении налогов (например, расходы, вычитаемые при определении совокупного налогооблагаемого дохода). К заведомо ложным сведениям могут быть также отнесены не соответствующие действительности данные о времени (периоде) понесенных расходов, полученных доходов, искажение в расчетах физических показателей, характеризующих определенный вид деятельности, при уплате единого налога на вмененный доход и т.п.».

Признаки преступления: крупный или особо крупный размер неуплаченных налогов и (или) сборов. В соответствии с примечанием 1 к статье 199 крупный размер в этой статье, а также в статье 199.1 - это сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 % подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов либо превышает шесть миллионов рублей. Особо крупный размер - это сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более десяти миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 % подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов либо превышает тридцать миллионов рублей.

2. Неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 199.1 УК РФ).

Субъекты преступления: среди прочих здесь выступает лицо, на которое в соответствии с должностным или служебным положением возложена обязанность по исчислению, удержанию или перечислению налогов (руководитель или главный (старший) бухгалтер организации (п. 17 Постановления).

Признаки состава преступления: преступление является оконченным с момента неперечисления налоговым агентом в личных интересах в порядке и в срок, которые установлены налоговым законодательством (п. 3 ст. 24 НК РФ), в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) сумм налогов и (или) сборов в крупном или особо крупном размере, которые он должен был исчислить и удержать у налогоплательщика. При определении крупного (особо крупного) размера неисполнения налоговым агентом обязанностей суды должны руководствоваться правилами, содержащимися в примечании к ст. 199 УК РФ, и исчислять его исходя из сумм тех налогов (сборов), которые подлежат перечислению в бюджет (внебюджетные фонды) самим налоговым агентом (п. 17 Постановления).

Личный интерес как мотив преступления может выражаться в стремлении извлечь выгоду имущественного, а также неимущественного характера, обусловленную такими побуждениями, как карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса и т.п. (п. 17 Постановления).

Судебная практика.

Административное наказание за нарушения в финансовой сфере очень гуманное в нашей стране. Возможно, именно поэтому нарушения в данной сфере носят такой массовый характер. Как правило, дела об административном наказании главного бухгалтера не оспариваются. Сумма штрафа небольшая, сами дела интереса не представляют и в правовые базы не попадают. Привожу два примера, когда административное наказание было отменено: в первом случае взыскание снято с генерального директора, так как в штате был главный бухгалтер, а во втором - с главного бухгалтера в связи с истечением срока исковой давности.

Постановление Верховного Суда РФ от 09.06.2006 № 77-ад06-2

Производство по делу о грубом нарушении правил ведения бухгалтерского учета и предоставления бухгалтерской отчетности прекращено в связи с отсутствием состава административного правонарушения.

Постановление Верховного Суда РФ от 25.11.2005 № 16-ад05-9

Производство по делу о привлечении к административной ответственности за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности прекращено, поскольку истек срок давности привлечения к административной ответственности.

В небольших организациях бухгалтер отвечает за все отношения с государством: ведет бухгалтерский и налоговый учет, сдает отчетность, формирует платежки по налогам и отправляет их в банк, рассчитывает страховые взносы. Кроме того, бухгалтер выполняет обязанности кадровика, получает лицензии, следит за состоянием расчетов с контрагентами… Вероятность допустить ошибку при таких обширных обязанностях весьма велика. Поэтому нередко бухгалтеры опасаются, что за какую-нибудь ошибку руководитель или государство привлечет их к ответственности, что может вылиться в увольнение, в необходимость возмещать ущерб или платить штраф. Давайте разберемся, в каких ситуациях бухгалтеру действительно стоит опасаться ответственности.

Вводная информация

Для начала напомним, что отношения работодателя и бухгалтера регулируются трудовым законодательством. Поэтому обязанности бухгалтера (как и других работников) определяются, в первую очередь, трудовым договором и конкретизируются в должностной инструкции. Сама должность бухгалтера ещё не подразумевает выполнения «по умолчанию» всего, что связано, например, с денежными потоками. В связи с этим рекомендуем перечитать трудовой договор и свою должностную инструкцию. От содержания этих документов напрямую зависят риски привлечения к различным видам ответственности.

Дисциплинарная ответственность

Работодатель может привлечь бухгалтера к дисциплинарной ответственности. Этот вид ответственности предусмотрен трудовым законодательством и наступает в связи с виновным неисполнением или ненадлежащим исполнением трудовых обязанностей. Существует три вида дисциплинарных взысканий, а именно (ст. 192 ТК РФ):

• замечание;
• выговор;

увольнение.

Повторимся, что применить дисциплинарные взыскания к бухгалтеру можно лишь в случае, если им не были исполнены обязанности, прописанные в трудовом договоре. Так, нельзя объявить замечание за несвоевременное перечисление денежных средств контрагенту, если согласно трудовому договору и должностной инструкции бухгалтер за это не отвечает.

Помимо этого, по трудовому законодательству работодатель вправе уволить главного бухгалтера за принятие необоснованного решения повлекшего за собой нарушение сохранности имущества, неправомерное его использование или иной ущерб имуществу организации (п. 9 ст. 81 ТК РФ). Однако если в трудовом договоре не прописано, что главбух вправе принимать такие решения, то и уволить его за их принятие, по логике, нельзя. Однако, даже несмотря на это, безопаснее будет получать указания с визой директора. Подпись руководителя подтвердит, что решение принималось именно директором, а не лично бухгалтером. При исполнении устных поручений таких гарантий, к сожалению, нет.

Материальная ответственность

С любого работника (в том числе, и с главбуха) работодатель может взыскать материальный ущерб в сумме, которая не превышает среднемесячного заработка (ст. , ТК РФ). Однако для этого трудовым договором с главным бухгалтером может быть предусмотрена материальная ответственность в полном размере ущерба (п. 8 ст. 243 ТК РФ). Но если в трудовом договоре про это ничего не сказано, то взыскивать ущерб в полном объеме работодатель не вправе (п. 10 Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 16.11.2006 № 52).

Приведем пример «из жизни». По должностной инструкции бухгалтер отвечал за своевременное представление в ПФР персонифицированной отчетности. За опоздание компанию оштрафовали на 30 175 рублей. Организация штраф заплатила, но позднее ущерб взыскала с бухгалтера, поскольку трудовым договором была предусмотрена полная материальная ответственность главбуха (кассационное определение Костромского областного суда от 12.09.2011 № 33-1423).

Итак, про материальную ответственность желательно помнить следующее:

• полная материальная ответственность возможна лишь для главного бухгалтера. Если условие о полной материальной ответственности содержится в трудовом договоре с обычным бухгалтером (не главным), то такое условие, по сути, является недействительным;
• работодатель вправе обратиться в суд с требованием о возмещении ущерба в течение одного года со дня обнаружения причиненного ущерба (ст. 392 ТК РФ);
• сами по себе ошибки бухгалтера не влекут уменьшения имущества работодателя (определение Московского городского суда от 08.11.10 № 33-34644).

С главным бухгалтером нельзя заключить отдельный договор о полной материальной ответственности, поскольку должность бухгалтера не закреплена в перечнях должностей, с которыми могут заключаться такие соглашения (постановление правительства РФ от 14.11.02 № 823 , постановление Минтруда России от 31.12.02 № 85). Условие о полной материальной ответственности главбуха может закрепляться только в трудовом договоре с ним.

Административная ответственность бухгалтера

В случае неисполнения или ненадлежащего исполнения служебных обязанностей бухгалтер или руководитель могут привлекаться к административной ответственности (как должностные лица). Для этого должна быть установлена их вина и соблюдены сроки давности. На практике бухгалтер может попасть под действие некоторых статей КоАП РФ, например:

Нарушение	Ответственность
Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности (ст. 15.11 КоАП РФ).	Штраф от 2 000 до 3 000 рублей.
Нарушение сроков представления налоговой декларации в налоговую инспекцию или расчета по начисленным и уплаченным взносам во внебюджетный фонд (ст. 15.5 КоАП РФ, ч. 2 ст. 15.33 КоАП РФ).	Предупреждение или штраф от 300 до 500 рублей.
Непредставление сведений или документов в налоговую инспекцию или внебюджетный фонд (ч. 1 ст. 15.6 , ч. 3, 4 ст. 15.33 КоАП РФ).	Штраф от 300 до 500 рублей.
Нарушение сроков и порядка представления информации по валютным операциям (ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ)	Штраф от 4 000 до 5 000 рублей.

Обратите внимание: бухгалтера нельзя привлечь к административной ответственности, например, за нарушение сроков представления декларации, если согласно кадровым документам он не отвечает за соблюдение таких сроков.

Уголовная ответственность: бухгалтер рискует стать соучастником

Что касается уголовной ответственности, то она предусмотрена, в частности, за уклонение от уплаты налогов с организации (ст. 199 УК РФ). За такое преступление к ответственности может быть привлечен и бухгалтер. Однако потребуется доказать, что он действовал умышленно, и включал в декларацию заведомо ложные сведения с целью уклонения от налогообложения (пункты 7, 8 постановления Пленума ВС РФ от 28.12.06 № 64). Также предусмотрена уголовная ответственность и за неисполнение в личных интересах обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию или перечислению налогов и (или) сборов (ст. 199.1 УК РФ).

Чтобы уклонение от уплаты налогов было признано преступлением, уклонение должно быть совершено в крупном размере. Это означает, что сумма неуплаченных налогов должна либо превышать 6 миллионов рублей без каких-либо дополнительных условий. Либо сумма неуплаченных налогов должна превысить 2 миллиона рублей в пределах трех лет подряд, при условии, что доля неуплаченных налогов превысила 10% от сумм, подлежащих уплате. То есть если в бюджет полагается уплатить 19 миллионов рублей, а директор с бухгалтером умышленно задекларировали и заплатили на 2 миллиона рублей меньше, они совершили преступление (10% от 19 млн руб. = 1,9 млн руб.; 2 млн руб. > 1,9 млн руб.).